Główne aspekty zasad i metod wyceny aktywów i pasywów
Aktywa
Pojęcie aktywów zostało zdefiniowane w artykule 3, ustępie 1, pkt. 12 ustawy o rachunkowości. Zapis ustawowy mówi, że aktywa firmy to: kontrolowane przez nią zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, pozyskane w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływy do jednostki gospodarczej korzyści ekonomicznych.
Generowanie przez aktywa korzyści ekonomicznych może następować w różnoraki sposób, to znaczy np. przez wykorzystanie ich do wytwarzania produktów i usług przeznaczonych do sprzedaży lub uregulowanie zobowiązań firmy wobec kontrahentów, zamianę na inny rodzaj aktywów.
Przykładem aktywów są towary handlowe w magazynie.
Pasywa
Przez pasywa należy rozumieć, jako równowartość środków finansowych zaangażowanych w firmie na pewien okres czasu (zwykle określony umową, statutem, itp.) przez właścicieli danej jednostki gospodarczej i jej otoczenie w celu sfinansowania zasobów jednostki. Pasywa wyrażają, więc generalnie prawa majątkowe właścicieli lub osób trzecich do aktywów firmy. Podsumowując, pasywa odzwierciedlają źródła pokrycia majątku firmy.
Bilans
W firmach prowadzących księgi rachunkowe sporządza się bilans będący obowiązkowym elementem sprawozdania finansowego, który jest zestawieniem aktywów i pasywów jednostki na początek i koniec okresu sprawozdawczego (roku obrotowego). Suma aktywów w bilansie powinna być równa sumie pasywów. Z zasady tej wynika konieczność wyceny aktywów i pasywów.
Wycena aktywów i pasywów
Wycena aktywów i pasywów następuje nie rzadziej niż na dzień bilansowy (dzień, na który sporządza się sprawozdanie finansowe).
Ustawa o rachunkowości określa ogólne zasady wyceny aktywów i pasywów, których przestrzeganie gwarantuje poprawność prowadzenia ich ewidencji księgowej oraz sporządzenia sprawozdania finansowego. Przy dokonywaniu wyceny aktywów i pasywów należy uwzględnić, w szczególności, sformułowane w ustawie o rachunkowości zasady:
- wiarygodności (rzetelności),
- ostrożności,
- indywidualnej wyceny,
- istotności,
- kontynuacji działalności.
Zasada wiarygodności
Zasada wiarygodności (art. 4, ustęp 1 ustawy o rachunkowości) mówi m.in. o tym, że jednostka powinna jasno i czytelnie uwidaczniać w zapisach księgowych swoją sytuację majątkową i finansową. Przyjęte do wyceny aktywów i pasywów metody mają odzwierciedlać ich stan rzeczywisty.
Zasada ostrożności
Zasada ostrożności wynika z artykułu 7, ustępów 1-2 ustawy o rachunkowości. Z ww. uregulowań należy wnioskować, że poszczególne składniki aktywów i pasywów wycenia się stosując rzeczywiście poniesione na ich nabycie lub wytworzenie koszty (cenę), z zachowaniem zasady ostrożności.
Obowiązkiem jest uwzględnianie w wyniku finansowym, który wyraża generalnie różnicę pomiędzy przychodami i kosztami jednostki w danym okresie sprawozdawczym:
- zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów;
- wyłącznie nie budzących żadnych wątpliwości gospodarczych pozostałych przychodów operacyjne i zysków nadzwyczajnych;
- wszystkich poniesionych pozostałych kosztów operacyjnych i strat nadzwyczajnych;
- rezerw na znane jednostce ryzyko, przewidywane straty i skutki innych możliwych zdarzeń.
Wyszczególnione zdarzenia, o których mowa powyżej, należy uwzględnić również wtedy, gdy zostaną one ujawnione między dniem bilansowym, a dniem rzeczywistego zamknięcia ksiąg rachunkowych.
Zasada indywidualnej wyceny
Zasada indywidualnej wyceny (art. 7, ustęp 3 ustawy o rachunkowości) polega na tym, że wartość składników aktywów i pasywów, przychodów oraz kosztów, zysków i strat nadzwyczajnych ustala się oddzielnie i nie można kompensować ze sobą wartości różnych, co do rodzaju aktywów i pasywów, przychodów i kosztów związanych z nimi, a także zysków i strat nadzwyczajnych.
Zasada istotności
Zasada istotności (art. 8, ustęp 1 ustawy o rachunkowości) mówi wprost, że określając zasady polityki rachunkowości i dostosowując je do potrzeb określonej jednostki należy zapewnić wyodrębnienie w księgach rachunkowych wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, przy uwzględnieniu zasady ostrożności. Warto podkreślić, że zasada istotności powinna być stosowana z uwzględnieniem artykułu 4, ustępu 4 ustawy, uprawniającego jednostkę do uproszczeń, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. Uproszczenia muszą jednak zapewniać czytelną informację dotyczącą stanu aktywów i pasywów.
Zasada kontynuacji
Zasada kontynuacji opisana jest w artykule 5, ustępie 1-2 ustawy o rachunkowości. Czytając wskazane przepisy pamiętajmy, że ustalone zasady polityki rachunkowości firmy należy stosować w sposób ciągły dokonując w kolejnych okresach sprawozdawczych wyceny aktywów i pasywów na tych samych zasadach, w tym także należy zachować kontynuację metod dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych, tak, aby kolejne sprawozdania finansowe były porównywalne. Wykazane w księgach rachunkowych na dzień ich zamknięcia stany aktywów i pasywów należy ująć w tej samej wysokości w księgach otwartych na następny rok obrotowy. Przyjmuje się założenie, że jednostka będzie kontynuowała, w dającej się przewidzieć przyszłości, działalność w niezmniejszonym istotnie zakresie i formie, chyba że jest to niezgodne ze stanem faktycznym lub prawnym.
Metody wyceny aktywów i pasywów
Metody wyceny aktywów i pasywów zostały dokładnie omówione w rozdziale 4- „Wycena aktywów i pasywów oraz ustalenie wyniku finansowego” ustawy o rachunkowości. Cytując niektóre zapisy artykułu 28:
„1. Aktywa i pasywa wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w sposób następujący:
1) środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne – według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości;
1a) nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne zaliczane do inwestycji – według zasad, stosowanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, określonych w pkt. 1 oraz w art. 31, art. 32 ust. 1–5 i art. 33 ust. 1 lub według ceny rynkowej bądź inaczej określonej wartości godziwej;
2) środki trwałe w budowie – w wysokości ogółu kosztów pozostających w bezpośrednim związku z ich nabyciem lub wytworzeniem, pomniejszonych o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości;
3) udziały w innych jednostkach oraz inne niż wymienione w pkt. 1a inwestycje zaliczone do aktywów trwałych – według ceny nabycia pomniejszonej o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości lub według wartości godziwej albo skorygowanej ceny nabycia – jeżeli dla danego składnika aktywów został określony termin wymagalności; wartość w cenie nabycia można przeszacować do wartości w cenie rynkowej, a różnicę z przeszacowania rozliczyć zgodnie z art. 35 ust. 4;
4) udziały w jednostkach podporządkowanych zaliczone do aktywów trwałych – według zasad określonych w pkt. 3 lub metodą praw własności, pod warunkiem, że będzie ona stosowana jednolicie wobec wszystkich jednostek podporządkowanych;
5) inwestycje krótkoterminowe – według ceny (wartości) rynkowej albo według ceny nabycia lub ceny (wartości) rynkowej, zależnie od tego, która z nich jest niższa albo według skorygowanej ceny nabycia – jeżeli dla danego składnika aktywów został określony termin wymagalności, a krótkoterminowe inwestycje, dla których nie istnieje aktywny rynek, w inny sposób określonej wartości godziwej;
6) rzeczowe składniki aktywów obrotowych – według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto na dzień bilansowy;
7) należności i udzielone pożyczki – w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności, z zastrzeżeniem pkt. 7a;
7a) należności i udzielone pożyczki zaliczone do aktywów finansowych, mogą być wyceniane według skorygowanej ceny nabycia, a jeżeli jednostka przeznacza je do sprzedaży w okresie do 3 miesięcy, to według wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej;
8) zobowiązania – w kwocie wymagającej zapłaty, z zastrzeżeniem pkt. 8a;
8a) zobowiązania finansowe mogą być wyceniane według skorygowanej ceny nabycia, a jeżeli jednostka przeznacza je do sprzedaży w okresie do 3 miesięcy, to według wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej;
9) rezerwy – w uzasadnionej, wiarygodnie oszacowanej wartości;
9a) udziały (akcje) własne – według cen nabycia;
10) kapitały (fundusze) własne, z wyjątkiem udziałów (akcji) własnych, oraz pozostałe aktywa i pasywa – w wartości nominalnej”.
Podsumowanie
Ustawodawca pozostawia pewną swobodę w doborze metod wyceny aktywów i pasywów. Dookreślenie ich wyceny powinno być zawarte w polityce rachunkowości z uwzględnieniem zasad wyceny wynikających wprost z przepisów ustawy o rachunkowości (zasad nadrzędnych).
Podstawa prawna
- Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (opracowano na podstawie Dz. U. z 2013 r., poz. 330).